Dom pomocy społecznej (DPS) funkcjonuje jako budżetowa jednostka organizacyjna powiatów i miast na prawach powiatu. Jednostka taka nie ma osobowości prawnej i finansowana jest z budżetu JST. DPS musi posiadać zezwolenie wojewody na prowadzenie z przeznaczeniem np. dla osób chorych, somatycznie przewlekle chorych i psychicznie przewlekle chorych. Działalność statutowa takiej jednostki ukierunkowana i wyspecjalizowana jest w całodobowej opiece osób, które z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności nie mogą samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu i którym nie można zapewnić niezbędnej pomocy i opieki w miejscu zamieszkania. W oparciu o art. 55 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U.2020.1876 t.j.) reguluje, że DPS świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających. Jednostka pobiera opłaty za pobyt na podstawie ustawy o opiece społecznej. Pobyt w DPS jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca. Opłaty za pobyt pobrane przez DPS odprowadzane są do budżetu powiatu, z którego to jednostka otrzymuje środki na funkcjonowanie.
Od kilku lat, głównie od centralizacji rozliczeń VAT w JST, organy prowadzące domy pomocy społecznej borykają się z prawidłową kwalifikacją dla celów VAT ich działalności. Organy podatkowe zwykły prezentować stanowiska, że działalność DPS jest opodatkowana Vat, ale korzysta ze zwolnienia przedmiotowego. Dokonując oceny takiego rozstrzygnięcia tej kwestii Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 64/18 stwierdził, że: „Wnioskodawca realizując czynności z zakresu pomocy społecznej, na podstawie obowiązujących w tym zakresie przepisów, nie świadczy usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie prowadzi też w tym zakresie działalności gospodarczej. Mając zaś na uwadze, że w opisanym wyżej zakresie realizuje jedynie swoje ustawowe obowiązki przyjąć należy, że działa w tym zakresie w charakterze organu władzy publicznej.”
Wymaga wszak zaznaczenia, że powiat/miasto na prawach powiatu jako jednostka samorządu terytorialnego, co do zasady jest organem władzy publicznej i w takim charakterze występuje w obrocie prawnym. Nie dotyczy to oczywiście wszelkich aspektów jego działalności. Przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi bowiem, że wyłączenie z kręgu podmiotowego podatników podatku od towarów i usług organów władzy publicznej nie dotyczy tych przypadków, w których wymienione w nim kategorie podmiotów realizują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Powiat/miasto na prawach powiatu realizuje zadania z zakresu opieki społecznej, które z mocy prawa obciążają bądź to gminę, bądź powiat. Beneficjenci przedmiotowych świadczeń lub inne osoby zobowiązane, których katalog został określony ustawowo, uiszczają w związku z tym opłaty, których sposób wyliczenia również oparty jest na uregulowanych w ustawie kryteriach. Kryteria te, oparte są w dużej mierze na przesłankach materialnych, i nie odnoszą się do jakości świadczonych usług. Powiat w związku z realizowaniem zadań z zakresu pomocy społecznej świadczy usługi, uzyskując z tego tytułu wpływy, stanowiące cenę tychże usług. Otrzymywane przez nią środki mają charakter opłat, o charakterze publicznoprawnym.
Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych pomiędzy DPS-em a beneficjentami świadczeń z zakresu pomocy społecznej, czy też osobami zobowiązanymi do uiszczenia opłaty, nie istnieje stosunek cywilnoprawny. Podstawą przyznania odpowiednich świadczeń jest decyzja administracyjna, ona też stanowi podstawę wyliczenia opłaty. W oparciu o przepis ustawy o pomocy społecznej, opłata nie jest wyliczania jako ekwiwalent uzyskanego świadczenia, poza tym jej ewentualna egzekucja podlega egzekucji administracyjnej. Decyzja administracyjna stanowi również podstawę umieszczenia osoby uprawnionej w domu pomocy społecznej, w związku z tym tu także brak jest podstaw do twierdzeń o cywilnoprawnej podstawie realizacji świadczenia.
Sądy administracyjne odnosząc się do prawnopodatkowego statusu powiatu jako jednostki samorządu terytorialnego w zakresie realizowania ustawowych czynności twierdziły, że zasadniczo działa on jako podmiot prawa publicznego w celu sprawowania władzy publicznej, a przez to realizując nałożone przepisami prawa zadania z zakresu pomocy społecznej, które to działania nie mają charakteru działalności gospodarczej i nie prowadzą do zakłócenia zasad konkurencji – nie podlega VAT. W rezultacie, wykonywane przez jej jednostki budżetowe, nie posiadające cech podatników podatku od towarów i usług, w ramach realizacji zadań ustawowych świadczenia pomocy społecznej, są formą sprawowania przez gminę/powiat władztwa publicznego, a nie działaniem w zakresie czynności cywilnoprawnych, co wyłącza tę działalność ze sfery objętej podatkiem od towarów i usług.
Stanowisko sądów zostało ostatecznie zaaprobowane przez Ministerstwo Finansów. W świetle powyższych różnic interpretacyjnych 10 czerwca 2020 r. została wydana interpretacja ogólna (sygn. PT1.8101.3.2019), która objęła swoim zakresem nie tylko zadania związane z pomocą społeczną, ale także edukacją publiczną. Minister Finansów wskazał, iż w przypadku, gdy JST wykonuje czynności podporządkowane ścisłemu reżimowi publicznoprawnemu oraz gdy otrzymanych opłat nie można traktować jako ekwiwalentu zrealizowanych świadczeń, JST nie występuje w roli podatnika VAT, a w konsekwencji świadczenia te nie powinny być opodatkowane podatkiem VAT.
Minister Finansów w przedmiotowej interpretacji ogólnej wyjaśnił, że nie podlegają ustawie o VAT, wymienił następujące świadczenia:
- zapewnianie wyżywienia dla wychowanków placówek oświatowych,
- opieka w przedszkolu ponad podstawę programową,
- wydawanie duplikatów legitymacji szkolnych lub duplikatów świadectw ukończenia roku szkolnego,
- organizowanie przez szkoły tzw. „zielonych szkół”,
- usługi opiekuńcze dla osób samotnych wymagających pomocy innych osób,
- a także budzące liczne wątpliwości – zapewnienie pobytu w domu pomocy społecznej, gdzie zwykle odpłatność za świadczenia określana jest w drodze decyzji.
W związku jednak z faktem, iż świadczenia wymienione w interpretacji ogólnej nie stanowią katalogu zamkniętego, potencjalnie można spodziewać się dalszych sporów na linii organy podatkowe – JST w wybranych specyficznych przypadkach, jak np. w zakresie działalności żłobków.
Przykładem niedawnego rozstrzygnięcia w materii opodatkowania VAT świadczeń z zakresu pomocy społecznej jest interpretacja Indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 sierpnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.559.2017.14.AR. Ku aprobacie JST organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym powiat wykonujący zadania publiczne nałożone odrębnymi przepisami prawa przy pomocy jednostki budżetowej, bez zawartych umów cywilnoprawnych powinien, w zakresie dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem domu pomocy społecznej, z tytułu odpłatności za pobyt mieszkańców, podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy VAT.
Wydaje się zatem, że ta kwestia nie powinna już być przedmiotem dalszych sporów.
Dr Ewelina Skwierczyńska – doradca podatkowy